Arbeitgeber haben die Möglichkeit, ihren Mitarbeitern verschiedene Leistungen steuerfrei oder steuerbegünstigt zu gewähren, z.B. Fahrtkostenzuschüsse, Zuschüsse zur Internetnutzung oder Kindergartenzuschüsse. Bei manchen Leistungen ist die Steuerfreiheit oder eine Pauschalversteuerung aber nur dann zulässig, wenn diese "zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn" gewährt werden. Doch wann treten Leistungen wirklich zum "zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn" hinzu? Der Bundesfinanzhof (BFH) hatte jüngst in einer Urteilsserie seine bisherige Auffassung aufgegeben und für die Praxis enorme Erleichterungen zugelassen. Doch nun will der Gesetzgeber wieder zur alten Rechtslage zurückkehren.

Die frühere Auffassung: Die Voraussetzung der "Zusätzlichkeit" ist erfüllt, wenn die zweckbestimmte Leistung zu dem Arbeitslohn hinzukommt, den der Arbeitgeber arbeitsrechtlich schuldet. Es ist nicht zulässig, Gehalt in einen solchen Zuschuss umzuwandeln (sog. Gehaltsumwandlung). Wird eine zweckbestimmte Leistung des Arbeitgebers unter Anrechnung auf den arbeitsrechtlich geschuldeten Arbeitslohn oder durch Umwandlung des arbeitsrechtlich geschuldeten Arbeitslohns gewährt, liegt keine zusätzliche Leistung vor (R 3.33 Abs. 5 LStR 2011).

Doch dann die große Wende des BFH: Er entschieden, dass "ohnehin geschuldeter Arbeitslohn" (nur) derjenige Lohn ist, den der Arbeitgeber verwendungsfrei und ohne eine bestimmte Zweckbindung (ohnehin) erbringt. Wird Arbeitslohn hingegen verwendungs- bzw. zweckgebunden neben dem ohnehin geschuldeten Arbeitslohn geleistet, wie es bei Fahrtkosten-, Kindergarten- oder Internetzuschüssen der Fall ist, liegt insoweit "zusätzlicher Arbeitslohn" vor. Damit kommt eine - steuergünstige - Lohnsteuerpauschalierung oder eine Steuerfreiheit selbst dann in Betracht, wenn Arbeitnehmer auf Teile ihres bisherigen Arbeitslohns zugunsten von zweckgebundenen Zuschüssen verzichten (BFH-Urteile vom 1.8.2019, VI R 32/18, VI R 21/17, VI R 40/17). Der BFH stellt dies unter das Motto "Unschädlicher Wechsel der Lohnform" (vgl. SteuerSparbrief November 2019).

AKTUELL will der Gesetzgeber die positive Rechtsprechung des BFH wieder aushebeln. Sehr versteckt im Entwurf des Grundrentengesetzes findet sich die Regelung, die den alten Zustand wieder herstellen soll (§ 8 Abs. 4 EStG - Entwurf). Danach soll gelten: Leistungen des Arbeitgebers (Sachbezüge oder Zuschüsse) werden nur dann zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn erbracht, wenn

  1. der Wert der Leistung nicht auf den Anspruch auf Arbeitslohn angerechnet,
  2. der Anspruch auf Arbeitslohn nicht zugunsten der Leistung herabgesetzt oder
  3. die verwendungs- oder zweckgebundene Leistung nicht anstelle einer Erhöhung des Arbeitslohns gewährt wird.

Zum Verständnis der - geplanten - neuen Regelung folgendes Beispiel:

Eine Arbeitnehmerin hat arbeitsrechtlich einen Anspruch auf einen Arbeitslohn von 2.000 EUR monatlich. Im Februar 2021 vereinbart sie mit ihrem Arbeitgeber, dass ab 1.3.2021 der Arbeitslohn ab 1.900 EUR herabgesetzt und dafür ein Kindergartenzuschuss von 100 EUR gezahlt wird. Der ab März 2021 gezahlte Kindergartenzuschuss ist nicht steuerfrei (gemäß § 3 Nr. 33 EStG), da er durch Umwandlung des arbeitsrechtlich geschuldeten Arbeitslohns und damit nicht zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn gezahlt wird. Es liegt eine "schädliche" Gehaltsumwandlung vor. Es ist steuerlich nicht zulässig, regulär besteuerten Arbeitslohn in steuerbegünstigte Zusatzleistungen umzuwandeln.

STEUERRAT: Natürlich bleibt abzuwarten, ob die neue Regelung tatsächlich verabschiedet wird, zumal die ersten Verbände bereits jetzt Kritik üben. Auch wird spannend sein, ab wann das Gesetz anzuwenden sein wird. Dennoch sollten alle, die derzeit Gehaltsumwandlungen planen, sehr vorsichtig sein und nicht auf den dauerhaften Bestand der BFH-Rechtsprechung vertrauen. Das gilt sowohl für Arbeitnehmer als auch für Arbeitgeber, denn bei einem Wechsel der Lohnform wird nicht nur ins Steuer- und Sozialversicherungsrecht, sondern insbesondere ins Arbeitsrecht eingegriffen. Das heißt, einmal gewählte Gestaltungen können - arbeitsrechtlich - für die Beteiligten möglicherweise zu nachteiligen Folgen führen, ohne dass diesen Vorteile bei der Lohnsteuer und der Sozialversicherung gegenüberstehen. Arbeitgeber machen sich eventuell sogar schadensersatzpflichtig.

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