Reparaturen an älteren Gebäuden: Herstellungs- oder Erhaltungsaufwand?

Wenn an einem älteren Gebäude, dessen Räumlichkeiten vermietet werden (sollen), umfassende Baumaßnahmen vorgenommen werden, stellt sich die Frage, ob es sich bei den Kosten um Herstellungs- oder Erhaltungsaufwand handelt. Im ersten Fall können die Kosten nur im Wege der Absetzung für Abnutzung (AfA) über viele Jahre verteilt abgesetzt werden, im zweiten Fall ist ein Sofortabzug oder wahlweise eine Verteilung der Kosten auf zwei bis fünf Jahre möglich (§ 82b EStDV). Damit ist es in aller Regel günstiger, wenn Erhaltungsaufwand angenommen wird. AKTUELL hat das Bundesfinanzministerium ein - neues - umfassendes Schreiben zur Abgrenzung von Herstellungs- und Erhaltungsaufwand veröffentlicht. Die wesentlichen Aussagen werden nachfolgend vorgestellt (BMF-Schreiben vom 26.1.2026, IV C 1 - S 2253/00082/001/064). Vorab ein Hinweis: Es handelt sich nachstehend um eine "kurze" Darstellung. Den ausführlichen Beitrag mit zahlreichen Beispielen und weiterführenden Hinweisen finden Sie im SteuerSparbrief März 2026.

1. Grundsätze

Aufwendungen für Instandsetzungs- und Modernisierungsmaßnahmen an einem älteren Gebäude sind regelmäßig Erhaltungsaufwendungen und sofort als Betriebsausgaben oder Werbungskosten abziehbar. Etwas anderes gilt aber, wenn "anschaffungsnahe Herstellungskosten" vorliegen oder Maßnahmen der Herstellung zuzuordnen sind, weil sie so umfassend sind, dass eine so genannte Standardhebung vorliegt. Ebenfalls zu Herstellungskosten führen Erweiterungen, Nutzungs- bzw. Funktionsänderungen und Aufwendungen zur Behebung eines Vollverschleißes.

2. Anschaffungsnahe Herstellungskosten

Aufwendungen für die Renovierung oder Modernisierung einer Immobilie, die in den ersten drei Jahren nach deren Erwerb getätigt werden, sind nicht sofort abziehbar, wenn die Investitionen (ohne Umsatzsteuer) insgesamt 15 Prozent der Anschaffungskosten des Gebäudes übersteigen. Dann müssen die Aufwendungen den Anschaffungskosten des Gebäudes hinzugerechnet und damit zusammen abgeschrieben werden. Sie können also nicht sofort in einer Summe geltend gemacht werden. Der Fachbegriff für derartige Aufwendungen lautet "anschaffungsnahe Herstellungskosten" (§ 6 Abs. 1 Nr. 1a EStG).

STEUERRAT: Nicht zu den anschaffungsnahen Herstellungskosten gehören Aufwendungen für Erhaltungsarbeiten, die jährlich üblicherweise anfallen (z.B. für die laufende Wartung von Aufzugs- oder Heizungsanlagen, die Beseitigung von Rohrverstopfungen und -verkalkungen sowie Ablesekosten). Ebenfalls nicht zu den anschaffungsnahen Herstellungskosten gehören auch Kosten für Instandsetzungsmaßnahmen, die zur Beseitigung eines Substanzschadens durchgeführt werden, der zum Zeitpunkt der Anschaffung weder vorhanden noch angelegt war, sondern nachweislich erst zu einem späteren Zeitpunkt durch das schuldhafte Handeln eines Dritten verursacht wurde oder zufällig entstanden ist (z.B. durch eine Naturkatastrophe).

STEUERRAT: Betragen die Aufwendungen nach Fertigstellung eines Gebäudes für die einzelne Baumaßnahme nicht mehr als 4.000 EUR netto je Gebäude, ist auf Antrag dieser Aufwand stets als Erhaltungsaufwand zu behandeln. Auf Aufwendungen, die der endgültigen Fertigstellung eines neu errichteten Gebäudes dienen, ist die Vereinfachungsregelung jedoch nicht anzuwenden (R 21.1 Abs. 2 EStR).

3. Standardhebung

Wenn sich die Immobilie schon seit mehreren Jahren im Besitz des Steuerpflichtigen befindet, anschaffungsnahe Herstellungskosten also ausscheiden, kommt es darauf an, ob die Renovierungsmaßnahmen

  • zu einer wesentlichen Verbesserung
  • gegenüber dem ursprünglichen Zustand der Immobilie geführt haben.

Das ist bei Wohngebäuden die so genannte Standardhebung und die Aufwendungen sind in diesem Fall als Herstellungsaufwand zu beurteilen. Es gibt drei Standards:

  • sehr einfacher Standard,
  • mittlerer Standard und
  • sehr anspruchsvoller Standard.

Der Standard eines Wohngebäudes wird gehoben, wenn ein Bündel von Baumaßnahmen in mindestens drei der vier Bereiche der zentralen Ausstattungsmerkmale zu einer deutlichen Erhöhung des Gebrauchswertes führt, das heißt, wenn diese Bereiche von einem sehr einfachen auf einen mittleren oder sehr anspruchsvollen Standard oder von einem mittleren auf einen sehr anspruchsvollen Standard gehoben werden. Die Ausstattungs-Kernbereiche einer Immobilie sind

  • der Umfang und die Qualität der Heizungsinstallation,
  • der Umfang und die Qualität der Sanitärinstallation,
  • der Umfang und die Qualität der Elektroinstallation sowie
  • der Umfang und die Qualität der Fenster.

STEUERRAT: Diese Ausstattungsmerkmale dürfen - um zu Herstellungsaufwand zu gelangen - nicht allein eine zeitgemäße Modernisierung erfahren, sondern müssen in ihrer Funktion deutlich erweitert und ergänzt werden (BFH-Urteil vom 14.7.2004, IX R 52/02).

STEUERRAT: Im Bereich der Heizungsinstallation darf nicht von der Hebung von einem mittleren auf einen sehr anspruchsvollen Standard ausgegangen werden, wenn eine Heizungsanlage, die einem mittleren Standard zuzuordnen ist, gegen eine solche mit einer anderen Wärmequelle ausgetauscht oder um eine zusätzliche Wärmequelle ergänzt wird. Im Bereich der Fenster begründet allein der Austausch von Isolierglasfenstern (z.B. zweifachverglaste Fenster gegen drei- oder vierfachverglaste Fenster) keine Hebung des Standards.

STEUERRAT: Eine wesentliche Verbesserung liegt nicht bereits vor, wenn ein Gebäude generalüberholt wird, das heißt, wenn Aufwendungen, die für sich genommen als Erhaltungsaufwendungen zu beurteilen sind, in ungewöhnlicher Höhe zusammengeballt in einem Veranlagungszeitraum oder Wirtschaftsjahr anfallen. Eine wesentliche Verbesserung liegt erst dann vor, wenn die Maßnahmen zur Instandsetzung und Modernisierung eines Gebäudes in ihrer Gesamtheit über eine zeitgemäße substanzerhaltende (Bestandteil-)Erneuerung hinaus den Gebrauchswert des Gebäudes gegenüber dem ursprünglichen Zustand insgesamt deutlich erhöhen. Eine deutliche Erhöhung des Gebrauchswerts eines Gebäudes liegt auch nicht allein deshalb vor, weil Instandsetzungs- oder Modernisierungsmaßnahmen zu einer (deutlichen) Minderung des Endenergiebedarfs oder -verbrauchs führen.

Bei einem Zusammentreffen der Hebung des Standards in zwei Bereichen der zentralen Ausstattungsmerkmale mit Baumaßnahmen, die ihrer Art nach - etwa als Erweiterung (siehe unten) - stets zu Herstellungskosten führen, ist ebenfalls eine Standardhebung des Wohngebäudes anzunehmen.

STEUERRAT: Eine deutliche Erhöhung des Gebrauchswerts ist auch bei einer deutlichen Verlängerung der tatsächlichen Gesamtnutzungsdauer eines Gebäudes gegeben. Dies setzt voraus, dass die die tatsächliche Gesamtnutzungsdauer eines Gebäudes im Wesentlichen bestimmende Bausubstanz (z.B. Fundament, tragende Wände und Decken des Gebäudes) durch Instandsetzungs- oder Modernisierungsmaßnahmen verändert wurde (siehe BFH-Urteil vom 9.5.1995, IX R 116/92, BStBl II 1996 S. 632). Umgekehrt gilt aber: Die AfA von Gebäuden beträgt - je nach Nutzung und Bauantrag oder Kaufdatum - üblicherweise nur 2, 2,5 oder 3 Prozent. Das heißt, der Gesetzgeber unterstellt - typisierend - eine Nutzungsdauer von 50, 40 oder 33 Jahren. Es kann aber ein kürzerer AfA-Zeitraum und damit eine höhere Abschreibung beansprucht werden, wenn die Nutzungsdauer eines Gebäudes tatsächlich kürzer ist (§ 7 Abs. 4 Satz 2 EStG). Dazu muss der Immobilienbesitzer ein Gutachten vorlegen. Der BFH hat entschieden, dass an den Nachweis einer kürzeren Nutzungsdauer und damit an das Gutachten keine überbordenden Anforderungen zu stellen sind (BFH-Urteil vom 28.7.2021, IX R 25/19; BFH-Urteil vom 23.1.2024, IX R 14/23).

4. Sanierung in Raten

Eine deutliche Erhöhung des Gebrauchswerts kann auch durch eine Sanierung in Raten erfolgen. Eine Sanierung in Raten liegt vor, wenn Baumaßnahmen, die innerhalb eines Veranlagungszeitraumes oder eines Wirtschaftsjahres durchgeführt werden, zwar für sich gesehen noch nicht zu einer über den ursprünglichen Zustand hinausgehenden wesentlichen Verbesserung führen, aber Teil einer Gesamtmaßnahme sind, die sich planmäßig in einem zeitlichen Zusammenhang über mehrere Jahre erstreckt und die insgesamt zu einer deutlichen Erhöhung des Gebrauchswerts des Gebäudes führt. Von einer Sanierung in Raten ist in der Regel auszugehen, wenn die Baumaßnahmen innerhalb eines Zeitraumes von drei Jahren durchgeführt worden sind.

STEUERRAT: Der maßgebliche Zeitraum wurde gegenüber der bisherigen Sichtweise des BMF von fünf auf drei Jahre verkürzt (vgl. bislang BMF-Schreiben vom 18.7.2003, BStBl 2003 I S. 386, Rz. 31). Dies gilt für Projekte, die am 26.1.2026 noch nicht vollendet waren.

5. Erweiterung

Auch wenn etwas Neues geschaffen, also zum Beispiel angebaut wird, liegen Herstellungskosten vor. Dies wird als Erweiterung bezeichnet. Ohne Standardhebung oder Erweiterung sind die Kosten grundsätzlich als Erhaltungsaufwand zu beurteilen, selbst wenn diese - zum Beispiel aufgrund einer Generalüberholung des Gebäudes - in ungewöhnlicher Höhe zusammengeballt in einem Veranlagungszeitraum anfallen.

Eine Erweiterung eines Gebäudes liegt vor bei einer Vergrößerung der nutzbaren Fläche oder einer Substanzmehrung, die eine Erweiterung der Nutzungsmöglichkeit eines Gebäudes zur Folge hat. In beiden Fällen bedarf es keiner Wesentlichkeit, das heißt, auch geringfügige Erweiterungen führen zu Herstellungskosten. Maßgeblich für eine Vergrößerung der nutzbaren Fläche ist allein die bauliche Vergrößerung. Es kommt nicht darauf an, ob die vergrößerte nutzbare Fläche auch tatsächlich genutzt wird.

Die nutzbare Fläche wird zum Beispiel vergrößert durch

  • die erstmalige Schaffung eines ausbaufähigen Dachraums, indem ein Flachdach durch ein Satteldach ersetzt wird;
  • den Einbau einer zuvor nicht vorhandenen Dachgaube;
  • den Anbau eines Balkons oder einer Terrasse.

Bei einer Substanzmehrung werden bisher nicht vorhandene Bestandteile oder Anlagen in ein Gebäude eingefügt und dadurch die Nutzungsmöglichkeit des Gebäudes erweitert, ohne dass zugleich seine nutzbare Fläche vergrößert wird. Dies kann zum Beispiel der Fall sein bei der Errichtung einer Außentreppe, beim Anbringen einer Sonnenmarkise, beim Einbau einer Alarmanlage, beim Einbau einer Treppe zum Spitzboden, beim Einbau eines Kachelofens oder eines Kamins, beim Einbau einer Sauna.

Keine Substanzmehrung liegt vor, wenn ein neuer Gebäudebestandteil oder eine neue Anlage die Funktion eines bisherigen Gebäudebestandteils oder einer bisherigen Anlage in vergleichbarer Weise für das Gebäude erfüllt. Dies gilt selbst dann, wenn der neue Gebäudebestandteil für sich betrachtet nicht die gleiche Beschaffenheit aufweist wie der bisherige Gebäudebestandteil oder die Anlage technisch nicht in der gleichen Weise wirkt, sondern lediglich entsprechend dem technischen Fortschritt modernisiert worden ist. In den folgenden Fällen liegt daher in der Regel keine zur Erweiterung der Nutzungsmöglichkeit führende Substanzmehrung vor:

  • beim Anbringen einer zusätzlichen Fassadenverkleidung zum Wärme- oder Schallschutz,
  • bei der Umstellung einer Heizungsanlage von Einzelöfen auf eine Zentralheizung,
  • beim Ersetzen eines Flachdaches durch ein Satteldach, wenn dadurch lediglich eine größere Raumhöhe geschaffen wird,
  • beim Vergrößern eines Fensters,
  • beim Einbau eines zweiten Waschbeckens, einer zusätzlichen Dusche oder funktionstüchtigerer Armaturen,
  • beim Einbau zusätzlicher Elektroleitungen oder Anschlüsse und beim Einbau einer Solaranlage zur Brauchwassererwärmung in eine bereits vorhandene Gaswärmeversorgung.

6. Nutzungs- bzw. Funktionsänderung

Herstellungsaufwand kann auch dann vorliegen, wenn die von der Baumaßnahme betroffene Fläche eine bessere oder eine völlig neue Nutzungsmöglichkeit schafft. Auf eine Standardhebung kommt es dann nicht mehr unbedingt an. Das BMF nimmt zu dem Thema der "Nutzungs- bzw. Funktionsänderung" wie folgt Stellung: Wird ein Gebäude, bei dem kein Vollverschleiß vorliegt, für eine andere als seine bisherige Nutzung unter erheblichem Bauaufwand in seinem Wesen dauerhaft verändert und so tiefgreifend umgestaltet oder in einem solchen Ausmaß erweitert, dass die neu eingefügten Teile dem Gebäude das Gepräge geben und die verwendeten Altbauteile bedeutungs- und wertmäßig untergeordnet erscheinen, führt dies zu Herstellungskosten für ein "anderes" Gebäude.

Beispiel:
Mehrere Wohnungen werden unter erheblichem Bauaufwand zu einer Arztpraxis umgebaut. Hier liegt eine wesentliche Nutzungs- bzw. Funktionsänderung vor, die zu Herstellungsaufwand führt.

7. Vollverschleiß

Instandsetzungs- und Modernisierungsarbeiten können auch zu Herstellungskosten führen, wenn sie im Zusammenhang mit der Neu-Herstellung eines Gebäudes stehen. Das ist der Fall, wenn bei dem Gebäude Vollverschleiß vorliegt und durch die Instandsetzungsarbeiten unter Verwendung der übrigen noch nutzbaren Teile ein "neues" Gebäude hergestellt wird. Vollverschleiß eines Gebäudes liegt vor, wenn dieses so sehr abgenutzt ist, dass es unbrauchbar geworden ist. Dabei liegen schwere Substanzschäden an den Teilen vor, die für die Nutzbarkeit als Bauwerk und die Nutzungsdauer des Gebäudes bestimmend sind (wie z.B. Fundamente, tragende Außen- und Innenwände, Geschossdecken und Dachkonstruktionen).

8. Feststellungslast

Die Feststellungslast für Tatsachen, die eine Behandlung von Aufwendungen als Anschaffungs- oder Herstellungskosten begründen, trägt das Finanzamt (z.B. eine über den ursprünglichen Zustand hinausgehende wesentliche Verbesserung) - so lautet die Rz. 74 des hier vorgestellten BMF-Schreibens mit einer anschließenden Konkretisierung.

STEUERRAT: Die Aussage ist interessant, hat aber in der Praxis keinen Wert. Ein Finanzamt wird im Zweifel eine pauschale Antwort mit formularmäßigen Sätzen verwenden, um Herstellungsaufwand - statt sofort abziehbaren Erhaltungsaufwand - anzunehmen. Und dann liegt es doch wieder am Immobilienbesitzer, das Gegenteil zu beweisen.

9. Gebäude im Betriebsvermögen

Für die Steuerexperten unter unseren Lesern sei zu guter Letzt noch ein Blick ins Handelsrecht gestattet. Das heißt: Wenn bilanzierende Steuerpflichtige Renovierungen an Gebäuden des Betriebsvermögens durchführen, muss gegebenenfalls auch für die Handelsbilanz entschieden werden, ob Herstellungs- oder Erhaltungsaufwand vorliegt. Und hier kann es durchaus zu Unterschieden zum Steuerrecht kommen. So kann die energetische Sanierung nach Auffassung des BMF zu Erhaltungsaufwand führen, während die Aufwendungen handelsrechtlich möglicherweise zu aktivieren sind. Aufgrund des Gebots der Maßgeblichkeitsgebots müsste die handelsrechtliche Sichtweise aber wiederum für die Steuerbilanz übernommen werden. Das Institut der Wirtschaftsprüfer (IDW) hat daher in einer Stellungnahme zum Entwurf des BMF-Schreibens vorgeschlagen, eine spezialgesetzlichen Regelung für die Steuerbilanz zu schaffen (vgl. IDW, Stellungnahme vom 22.7.2025). Das BMF schweigt sich dazu aber aus.