Nach bisherigem Recht (bis 2021) lässt die Finanzverwaltung Erleichterungen für die Betreiber kleiner Fotovoltaikanlagen bis 10 kW zu: Auf schriftlichen Antrag des Steuerbürgers kann unterstellt werden, dass die Anlage nicht mit Gewinnerzielungsabsicht betrieben wird ("Liebhaberei-Wahlrecht"). Folge: Es darf auf die Erstellung und Abgabe einer Einnahmen-Überschussrechnung verzichtet und Gewinne müssen nicht mehr versteuert werden. Die Billigkeitsregelung gilt allerdings nicht für die Umsatzsteuer. Hier wäre allenfalls zu prüfen, ob die Kleinunternehmerregelung angewandt werden soll. Fotovoltaikanlagen werden nunmehr aber steuerlich noch besser gefördert. Einkommen- und gewerbesteuerlich gelten die Verbesserungen rückwirkend ab 2022, umsatzsteuerlich ab 2023. Dies ist mit dem Jahressteuergesetz 2022 beschlossen worden. Lesen Sie dazu die nachfolgenden Hinweise. 1. Einkommen- und Gewerbesteuer
Einkommen- und gewerbesteuerlich gilt Folgendes: Rückwirkend ab dem 1.1.2022 - nicht wie zunächst geplant erst ab dem 1.1.2023 - werden Fotovoltaikanlagen auf Einfamilienhäusern (einschließlich Dächern von Garagen und Carports und anderen Nebengebäuden) bis zu 30 kWp gesetzlich steuerfrei gestellt. Auf einen "Liebhaberei-Antrag" kommt es nicht mehr an. Auch für Anlagen, die auf nicht Wohnzwecken dienenden Gebäuden (z.B. Gewerbeimmobilie, Garagenhof) installiert sind, gilt die Grenze von 30 kWp.
Bei Anlagen auf Mehrfamilienhäusern und gemischt genutzten Häusern liegt die Grenze bei 15 kWp pro Wohn- oder Gewerbeeinheit.
Auch Fotovoltaikanlagen auf überwiegend zu betrieblichen Zwecken genutzten Gebäuden bis zu 15 kWp je Wohn-/Geschäftseinheit sind begünstigt.
Pro Steuerpflichtigem oder Mitunternehmerschaft werden insgesamt höchstens 100 kWp steuerfrei gestellt.
Die Steuerbefreiung gilt unabhängig vom Zeitpunkt der Inbetriebnahme der Fotovoltaikanlage für Einnahmen und Entnahmen, die ab dem 1.1.2022 erzielt werden (§ 3 Nr. 72 i.V.m. § 52 Abs. 4 EStG in der Fassung des Jahressteuergesetzes 2022).
HINWEIS: Lohnsteuerhilfevereine dürfen ihre Mitglieder nunmehr auch bei der Einkommensteuer beraten, wenn diese Fotovoltaikanlagen mit einer installierten Leistung von bis zu 30 kW (peak) betreiben, die der o.g. Ertragsteuerbefreiung unterliegen.
Was geschieht mit einem Investitionsabzugsbetrag?
Die Vereinfachungsregel ab 2022 ist anders ausgestaltet als das bisherige Liebhaberei-Wahlrecht: Es wird auf die Besteuerung nämlich zwingend verzichtet und nicht nur im Rahmen eines Wahlrechts. Im Übrigen wird zwar auf die Besteuerung bei der Einkommen- und Gewerbesteuer verzichtet, die Anlagen können aber - bei Einspeisung ins Netz - trotzdem Betriebsvermögen sein.
Das führt zu folgender Frage: Was geschieht, wenn für die geplante Anschaffung einer Fotovoltaikanlage beispielsweise in 2021 ein Investitionsabzugsbetrag (IAB) nach § 7g EStG gebildet wurde, und zwar in Höhe von bis zu 50 Prozent der voraussichtlichen Anschaffungs- oder Herstellungskosten? Das heißt: Muss der IAB des Jahres 2021 rückgängig gemacht werden oder bleibt er erhalten? Immer vorausgesetzt natürlich, die Installation ist tatsächlich ernsthaft geplant und erfolgt später auch tatsächlich.
Die Antwort ist leider ernüchternd: Die Finanzverwaltung verlangt, dass der IAB rückgängig gemacht wird. Im BMF-Schreiben vom 17.7.2023 (IV C 6 - S 2121/23/10001 :001) heißt es dazu: "Investitionsabzugsbeträge, die in vor dem 1. Januar 2022 endenden Wirtschaftsjahren in Anspruch genommen und bis einschließlich zum 31. Dezember 2021 noch nicht gewinnwirksam hinzugerechnet wurden, sind nach § 7g Absatz 3 EStG rückgängig zu machen, wenn in nach § 3 Nr. 72 EStG begünstigte Fotovoltaikanlagen investiert wurde."
STEUERRAT: Eine Ausnahme gilt in den Fällen, in denen die Fotovoltaikanlage zum Betriebsvermögen eines Betriebes gehört, dessen Zweck nicht nur die Erzeugung von Strom aus Fotovoltaikanlagen ist.
Aber ist die Rückgängigmachung des IAB auch rechtens? Das werden eines Tages wohl erst die Finanzgerichte, der Bundesfinanzhof oder gar das Bundesverfassungsgericht entscheiden.
Für die Auffassung des BMF spricht der reine Wortlaut des § 7g Abs. 3 EStG, in dem es heißt: "Soweit in Anspruch genommene Investitionsabzugsbeträge nicht bis zum Ende des dritten auf das Wirtschaftsjahr des jeweiligen Abzugs folgenden Wirtschaftsjahres .... hinzugerechnet wurden, sind die Abzüge .... rückgängig zu machen; ....".
Andererseits: Der Erhalt des IAB könnte darin begründet liegen, dass die Anlage ja später Betriebsvermögen bleibt, auch wenn die Einnahmen steuerfrei sind. Im Übrigen könnten verfassungsrechtliche Zweifel gegen die Rückgängigmachung des IAB bestehen, denn das Jahressteuergesetz ist erst Ende 2022 beschlossen worden und es wird - zumindest mittelbar - in ein steuerliches Wahlrecht eingegriffen, das bereits im Jahre 2021 ausgeübt wurde.
Die unterschiedlichen Ansichten zu dem Thema finden sich in einem Blog-Beitrag des NWB-Verlages mit den entsprechenden Kommentaren. Sie finden diesen: hier.
Keine gewerbliche Infizierung mehr
Wenn Sie gemeinsam mit anderen Personen eine oder mehrere Immobilien vermieten, also als Personengesellschaft (GbR, KG) tätig sind, sollten Sie eine fiese Steuerfalle kennen, die unter den Namen "Abfärberegelung" oder "Infektionstheorie" daherkommt. Sie besagt, dass Ihre Vermietungseinkünfte komplett zu gewerblichen Einkünften werden, wenn Sie in der Gesellschaft auch gewerbliche Umsätze erzielen. Die gewerblichen Einkünfte färben dann auf die Vermietungseinkünfte ab oder infizieren sie. Folge: Die Einkünfte, auch aus der Vermietung, werden vollständig zu gewerblichen Einkünften und die Immobilien werden zu Betriebsvermögen. Selbst bei einem Verkauf einer Immobilie nach mehr als zehn Jahren, also außerhalb der Spekulationsfrist, muss ein Gewinn dann versteuert werden.
Vielleicht denken Sie jetzt, dass das alles doch sehr abstrakt klingt und Sie nicht betroffen sind. Aber: Gewerbliche Einkünfte werden auch aus dem Betrieb einer Fotovoltaikanlage erzielt - und diese können auf die Vermietungseinkünfte abfärben.
Erst kürzlich hat der Bundesfinanzhof entschieden, dass die gewerbliche Infizierung oder Abfärbung selbst dann eintritt, wenn eine GbR neben der reinen Vermietungstätigkeit nur eine Fotovoltaikanlage betreibt, aus der sie Verluste erwirtschaftet (BFH-Urteil vom 30.6.2022, IV R 42/19).
Doch auch hier sorgt die Neuregelung durch das Jahressteuergesetz 2022 für ein Aufatmen: Bei vermögensverwaltenden Personengesellschaften, deren Fotovoltaikanlagen die oben genannten Größen nicht überschreiten, soll bzw. wird nun keine gewerbliche Infizierung mehr eintreten (§ 3 Nr. 72 Satz 3 EStG). Allerdings gilt dies erst ab 2022! Die bereits eingetretene gewerbliche Infizierung der Vorjahre kann nicht geheilt werden. Oder anders ausgedrückt: Eine in den Vorjahren eingetretene gewerbliche Infizierung entfällt nun zwangsweise!
Beispiel:
Einer GbR gehören mehrere Mietwohnimmobilien; sie ist eigentlich rein vermögensverwaltend. Allerdings betreibt die GbR bereits seit fünf Jahren eine Fotovoltaikanlage mit 20 kWp. Sie erzielt aufgrund der Abfärberegelung bzw. gewerblichen Infizierung des § 15 Abs. 3 Nr. 1 EStG daher insgesamt gewerbliche Einkünfte und ihr gesamtes Vermögen, also auch das Immobilienvermögen, gehört zum Betriebsvermögen - es ist "steuerverhaftet".
Aufgrund der Steuerfreiheit der Fotovoltaikanlage ab 2022 könnte die gewerbliche Infizierung des § 15 Abs. 3 Nr. 1 EStG nun entfallen (§ 3 Nr. 72 Satz 3 EStG). Folge: Mangels gewerblicher Infizierung könnte das Immobilienvermögen auf einen Schlag als entnommen gelten. Schließlich ist die Neuregelung des § 3 Nr. 72 EStG keine "Kann-", sondern eine "Muss-Vorschrift".
Das BMF verfügt zu diesem Thema in seinem Schreiben vom 17.7.2023 (IV C 6 - S 2121/23/10001 :001): In Fällen wie dem obigen sind sämtliche Wirtschaftsgüter, insbesondere die Gebäude, auf, an oder in dem sich eine Fotovoltaikanlage befindet, mit Ausnahme der Fotovoltaikanlagen, in 2022 zu entnehmen. Aus Vertrauensschutzgründen wird von einer Entnahme abgesehen, wenn die Verstrickung der stillen Reserven bis zum 31. Dezember 2023 aus anderen Gründen wiederhergestellt ist.
STEUERRAT: Man mag die Auffassung der Finanzverwaltung mit guten Gründen kritisieren. Aber: Vermögensverwaltende GbRs oder KGs, die in der Vergangenheit allein aufgrund des Betriebs einer Fotovoltaikanlage gewerblich infiziert wurden, und bei denen hohe stille Reserven schlummern, sollten bis Ende 2023 handeln! Beispielsweise sollten sie noch vor dem Jahreswechsel in eine GmbH & Co. KG umgewandelt werden, um keinen steuerlichen Super-GAU zu produzieren. Zumindest sollten Betroffene bis Ende 2023 ihren steuerlichen Berater konsultieren, um mit ihm das weitere Vorgehen zu besprechen.
Gehen Abschreibungen ab 2022 verloren?
In den allermeisten Fällen ist die Neuregelung ab 2022 - ebenso wie das vorherige Liebhaberei-Wahlrecht - günstig, da Anlagenbetreiber ihre Gewinne aus der Einspeisung des erzeugten Stroms nicht mehr versteuern müssen. Doch es gibt zahlreiche Fälle, in denen die Anlagenbetreiber ihre Steuer in den ersten Jahren nach der Anschaffung durch hohe Abschreibungen bzw. durch hohe Verluste senken wollten. Zuweilen ist die Steuerminderung aufgrund der Abschreibungen sogar Teil des Finanzierungskonzepts. Gehen diese Abschreibungen, beispielsweise bei einem Erwerb im Jahre 2021, ab 2022 ersatzlos verloren?
Lesen Sie hierzu den Beitrag Fotovoltaikanlagen: Abschreibungen gehen wohl verloren
2. Umsatzsteuer
Bei der Umsatzsteuer gilt ab 2023: Für die Lieferung, den innergemeinschaftlichen Erwerb, die Einfuhr und die Installation von Fotovoltaikanlagen und Stromspeichern gilt ab dem 1.1.2023 ein umsatzsteuerlicher Nullsteuersatz, soweit es sich um eine Leistung an den Betreiber der Fotovoltaikanlage handelt und die Anlage auf oder in der Nähe von Privatwohnungen, Wohnungen sowie öffentlichen und anderen Gebäuden, die für dem Gemeinwohl dienende Tätigkeiten genutzt werden, installiert wird. Betreiber von Fotovoltaikanlagen werden also bei der Anschaffung der Anlage nicht mehr mit Umsatzsteuer belastet, so dass sich Fragen rund um den Vorsteuerabzug erübrigen (§ 12 Abs. 3 UStG in der Fassung des Jahressteuergesetzes 2022).
STEUERRAT: Für die Lieferung einer Fotovoltaikanlage fällt seit dem 1. Januar 2023 also keine Umsatzsteuer mehr an, wenn diese auf oder in der Nähe eines Wohngebäudes installiert wird. Man spricht von dem so genannten Nullsteuersatz. Die Regelung gilt für alle Komponenten einer Fotovoltaikanlage, wie zum Beispiel Fotovoltaikmodule, Wechselrichter oder auch Batteriespeicher.
HINWEIS: Die neue EU-Richtlinie 2022/542 vom 5.4.2022 erlaubt einen Nullsteuersatz. Wenn dieser Nullsteuersatz angewandt wird, bleibt übrigens der Vorsteuerabzug des Lieferanten bzw. Handwerkers erhalten. Auch das erlaubt die genannte EU-Richtlinie.
HINWEIS: Warum heißt es "Nullsteuersatz" statt "Umsatzsteuerfreiheit"? Man ist schnell geneigt, davon zu sprechen, dass Fotovoltaikanlagen nunmehr "umsatzsteuerfrei" geliefert werden. Fachlich richtig heißt es aber, dass auf die Lieferung ein "Steuersatz von 0" entfällt. Zugegeben: Dem steuerlichen Laien dürfte sich der Unterschied kaum erschließen. Doch er ist darin begründet, dass einem Unternehmer, der steuerfreie Leistungen erbringt, üblicherweise kein Vorsteuerabzug aus seinen Eingangsleistungen zusteht. Das heißt: Sein eigener Wareneinkauf bleibt - von Ausnahmen abgesehen - mit 19 Prozent Umsatzsteuer belastet. Beim Nullsteuersatz hingegen darf er - trotz des Weiterverkaufs ohne Umsatzsteuer - die Vorsteuer aus seinem eigenen Wareneinkauf abziehen.
Weitere Infomationen: Fotovoltaik: Der Nullsteuersatz bei der Umsatzsteuer ab 2023
3. Fragen-Antworten Katalog zur Neuregelung bei der Umsatzsteuer
AKTUELL hat das Bundesfinanzministerium einen Fragen-Antworten Katalog (FAQs) zur Neuregelung bei der Umsatzsteuer veröffentlicht. Sie finden diesen hier: "Umsatzsteuerliche Maßnahmen zur Förderung des Ausbaus von Photovoltaikanlagen“. Unter anderem geht das BMF auf folgende Fragen ein:
Frage: Fällt beim Betreiben einer Fotovoltaikanlage zukünftig Umsatzsteuer an?
Antwort: In der Regel fällt bei der Einspeisung von Strom künftig keine Umsatzsteuer mehr an. Etwas anderes gilt lediglich, wenn der Betreiber der Fotovoltaikanlage auf die Anwendung der sogenannten Kleinunternehmerregelung (§ 19 UStG) verzichtet.
Frage: Ab wann gilt die Regelung?
Antwort: Der Nullsteuersatz gilt ab dem 1. Januar 2023. Wird die Fotovoltaikanlage nur gekauft, ohne dass der Verkäufer die Fotovoltaikanlage auch zu installieren hat, kommt es darauf an, wann die Fotovoltaikanlage vollständig geliefert ist. Hat der Verkäufer hingegen auch die Fotovoltaikanlage zu installieren, ist entscheidend, wann die Anlage vollständig installiert ist.
Frage: Gilt die Regelung auch für Bestandsanlagen?
Antwort: Der Nullsteuersatz gilt nur für Fotovoltaikanlagen, die nach dem 1. Januar 2023 geliefert/installiert werden. Eine rückwirkende Anwendung auf Bestandsanlagen ist nicht möglich.
Frage: Was ist bei längeren Lieferfristen? Was bedeutet die Steuersenkung, wenn ich die Fotovoltaikanlage schon bestellt, aber noch nicht erhalten habe?
Antwort: Entscheidend ist das Datum, an dem die Fotovoltaikanlage geliefert beziehungsweise installiert wird (siehe oben). Liegt dieses Datum nach dem 31. Dezember 2022, fällt keine Umsatzsteuer an. Allerdings folgt hieraus nicht zwangsläufig, dass ein geringerer Kaufpreis zu bezahlen ist. Dies ist vom Vertrag und den darin mit dem Verkäufer im Einzelfall getroffenen Vereinbarungen abhängig.
Anmerkung Steuerrat24: Wenn mit dem Lieferanten bzw. Installateur eine so genannte Brutto- oder Festpreisabrede getroffen wurde, könnte es bei dem alten Preis bleiben, selbst wenn der Nullsteuersatz zur Anwendung kommt. Zwar dürften diese Fälle im Zusammenhang mit Fotovoltaikanlagen wohl eher selten anzutreffen sein. Aber wenn es insoweit zu Streitigkeiten kommt, wird § 29 des Umsatzsteuergesetzes maßgebend sein: Beruht die Leistung auf einem Vertrag, der mindestens vier Kalendermonate vor dem Inkrafttreten des neuen Gesetzes abgeschlossen worden ist, so kann der Kunde einen angemessenen Ausgleich der umsatzsteuerlichen Mehr- oder Minderbelastung verlangen. Das heißt: Angenommen, die Anlage wird unmittelbar am 1.1.2023 geliefert bzw. installiert, so muss der Lieferant bzw. Installateur den Preis - von Gesetzes wegen - nur dann senken, wenn die Anlage vor dem 1.9.2022 bestellt wurde.
Frage: Was ist, wenn ich meine bestehende Anlage erweitere?
Antwort: Erfolgt die Erweiterung nach dem 1. Januar 2023, fällt beim Kauf der Komponenten einschließlich der Installation keine Umsatzsteuer an.
Frage: Ist weiterhin eine Anmeldung des Anlagenbetreibers beim Finanzamt erforderlich?
Antwort: Mit der Einspeisung von Strom ist der Anlagenbetreiber Unternehmer im Sinne des Umsatzsteuergesetzes. Als solcher hat er sich - wie alle anderen Unternehmer auch - beim Finanzamt steuerlich anzumelden.
Frage: Gilt der Nullsteuersatz auch für die Anmietung von Anlagen und bei Leasing- und Mietkaufverträgen?
Antwort: Die Anmietung von Fotovoltaikanlagen stellt keine Lieferung von Fotovoltaikanlagen dar und unterliegt daher dem Regelsteuersatz. Dagegen können Leasing- oder Mietkaufverträge je nach konkreter Ausgestaltung umsatzsteuerrechtlich als Lieferung oder als sonstige Leistung einzustufen sein. Der Nullsteuersatz kann nur auf Lieferungen angewandt werden. In allen anderen Fällen kommt der Regelsteuersatz zur Anwendung. Maßgeblich für die Abgrenzung sind die vertraglichen Vereinbarungen zwischen den Vertragsparteien. Dabei sind Laufzeit, Zahlungsbedingungen und mögliche Kombinationen mit anderen Leistungselementen u.ä. zu berücksichtigen. Dementsprechend liegt beispielsweise eine Lieferung vor, wenn ein automatischer Eigentumsübergang zum Ende der Vertragslaufzeit vertraglich vereinbart ist. Räumt der Vertrag dem Leasinggeber oder Leasingnehmer in Bezug auf den Eigentumsübergang ein Optionsrecht ein, ist ebenfalls von einer Lieferung auszugehen, wenn auf Grund der objektiv zu beurteilenden Umstände des Einzelfalls keine andere Entscheidung wirtschaftlich sinnvoll ist, als die Übertragung beziehungsweise der Erwerb des Eigentums an dem Leasinggegenstand am Ende der Vertragslaufzeit.
Frage: Kann ich mir beim Kauf einer Fotovoltaikanlage weiterhin die Umsatzsteuer vom Finanzamt erstatten lassen?
Antwort: Durch die Einführung des Nullsteuersatzes wird ab dem 1. Januar 2023 in Rechnungen keine Umsatzsteuer mehr ausgewiesen (Steuersatz 0 Prozent). Dementsprechend ist es zukünftig nicht mehr möglich beziehungsweise erforderlich, sich Umsatzsteuer vom Finanzamt erstatten zu lassen (Vorsteuer). Somit muss zur Vermeidung von etwaigen finanziellen Nachteilen nicht mehr auf die Kleinunternehmerregelung (§ 19 UStG) verzichtet werden. Für Fotovoltaikanlagen, die vor dem 1. Januar 2023 geliefert/installiert werden, ist der Vorsteuerabzug weiterhin möglich.
Frage: Was ist mit Garantieverträgen oder Wartungsverträgen?
Antwort: Für Garantie- und Wartungsverträge gelten weiterhin 19 Prozent Umsatzsteuer.
Frage: Fällt bei der Anschaffung von Balkonkraftwerken Umsatzsteuer an?
Antwort: Nach der Regelung in § 12 Abs. 3 Nr. 1 UStG (neu) ist die Lieferung von Solarmodulen unabhängig davon begünstigt, ob die Solarmodule Teil einer Werklieferung sind oder einzeln erworben werden. Erfasst sind somit auch sogenannte Balkonkraftwerke, also Solarmodule, die auf dem Balkon aufgestellt und meistens mit einer Steckdose verbunden werden. Mobile Solarmodule (z.B. für Campingzwecke) sind dagegen nicht erfasst.
Anmerkung Steuerrat24: Da bei Anlagen zwischen 300 Watt und 600 Watt aber Vereinfachungen gelten, müssten diese eigentlich doch begünstigt sein. Es bleibt abzuwarten, ob das BMF die FAQ anpasst.
SERVICE: Weitere und - sehr ausführliche Informationen enhät der Beitrag: Fotovoltaik: Der Nullsteuersatz bei der Umsatzsteuer ab 2023
4. Anzeigen über die Erwerbstätigkeit vielfach nicht mehr erforderlich
Für bestimmte Photovoltaikanlagen greift seit Januar 2022 eine ertragsteuerliche Steuerbefreiung (§ 3 Nr. 72 EStG). Seit Januar 2023 gilt zudem der umsatzsteuerliche Nullsteuersatz für die Lieferung und Installation gewisser Photovoltaikanlagen. Dennoch sind Betreiber von Photovoltaikanlagen grundsätzlich verpflichtet, den Betrieb der Anlage als "Betriebseröffnung" der Gemeinde anzuzeigen und zusätzlich den "Fragebogen zur steuerlichen Erfassung" ausfüllen und diesen digital an die Finanzverwaltung übermitteln (§ 138 Abs. 1 und 1b AO).
Wie das Bundesfinanzministerium kürzlich mitgeteilt hat, wird es aus Gründen des Bürokratieabbaus und der Verwaltungsökonomie aber nicht beanstandet, wenn die Anzeige bei der Gemeinde und die Übermittlung des Fragebogens nicht erfolgen. Voraussetzung ist, dass die gewerbliche Tätigkeit lediglich das Betreiben von begünstigten Photovoltaikanlagen (§ 3 Nr. 72 EStG) umfasst, sich die unternehmerische Tätigkeit in umsatzsteuerlicher Hinsicht ausschließlich auf den Betrieb einer begünstigten Photovoltaikanlage (§ 12 Abs. 3 Nr. 1 Satz 1 UStG) sowie gegebenenfalls auf eine steuerfreie Vermietung und Verpachtung beschränkt und zudem die Kleinunternehmerregelung angewandt wird. Die Vereinfachung gilt mit sofortiger Wirkung in allen Fällen, in denen die diesbezügliche Erwerbstätigkeit ab dem 1. Januar 2023 aufgenommen wurde (BMF-Schreiben vom 12.6.2023, IV A 3-S 0301/19/10007 :012).